Reati Tributari

I procedimenti penali in materia di reati tributari devono essere affrontati tenendo presente che trattasi per buona parte di delitti con accertamento documentale difficilmente contestabile effettuato anche in via automatica dagli Uffici preposti o dalla Guardia di Finanza, nei quali di conseguenza i margini dell’attività difensiva sono definiti ed in qualche modo compressi.

Il Difensore, verificata l’imputazione del caso a carico del proprio Assistito, dovrà accertarsi del contesto più o meno ampio in cui è maturata al fine di reperire soluzioni processuali che ne tengano conto, e che consentano di addivenire ad una soluzione complessiva delle problematiche connesse all’attività commerciale o imprenditoriale.

Non raro è infatti il caso di reati fiscali cui faccia da pendant la commissione di ulteriori delitti, ad esempio in materia fallimentare (tipico il caso della bancarotta fraudolenta realizzata anche attraverso la sistematica omissione dei pagamenti e delle ritenute IVA e/o previdenziali), sanzionati penalmente con pene detentive anche più elevate, che possono anche determinare la carcerazione dell’imputato.

Del pari il Difensore navigato terrà in debita considerazione il complesso sistema prescrizionale, via via mutato attraverso le Riforme che si sono susseguite negli ultimi anni, al fine di adottare scelte e linee difensive più utili alla posizione del proprio Assistito.

I reati tributari si configurano allorquando un soggetto commetta una o più condotte penalmente rilevanti, in violazione della legge fiscale, al fine di sottrarsi in tutto o in parte al pagamento delle imposte.

Sono disciplinati dal Decreto Legislativo 10 marzo 2000, n. 74, che ha subito consistenti modifiche ad opera della Legge 19 dicembre 2019, n. 157, con particolare riferimento all’apparato sanzionatorio previsto.

Vediamo adesso quali siano le fattispecie di reato in questo specifico settore del diritto penale:

Art. 2 D.lgs. 74/2000 – Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

E’ punito con la reclusione da quattro a otto anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni [annuali] relative a dette imposte elementi passivi fittizi.

Il fatto si considera commesso avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti quando tali fatture o documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie, o sono detenuti a fine di prova nei confronti dell’amministrazione finanziaria.

Se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a euro centomila, si applica la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni.

[Se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a euro 154.937,07, si applica la reclusione da sei mesi a due anni.]

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma incriminatrice mira a punire il contribuente che indichi elementi passivi fittizi nelle dichiarazioni annuali relative all’imposta sui redditi e sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, e trova applicazione qualunque sia l’ammontare dell’imposta evasa.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, che si aggiunge alla coscienza e volontà di realizzare il fatto tipico (la dichiarazione di elementi passivi fittizi).

Non punibilità: se i debiti tributari, comprensivi di sanzioni ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione, sempreché questi siano avvenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza dei accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.

Rapporti con altre fattispecie di reato: specialità reciproca tra delitto di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ex art. 2 D.lgs.74/2000 e dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici ex art. 3 D.lgs. 74/2000: elemento comune ad entrambe le fattispecie è la presentazione di dichiarazione fraudolenta; la prima presuppone l’impiego di fatture o altri documenti analoghi relativi ad operazioni inesistenti, la seconda l’utilizzo di altri mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento o ad indurre in errore l’amministrazione finanziaria.

Momento di consumazione del reato: presentazione della dichiarazione relativa alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto.

Sanzione: reclusione da 4 a 8 anni; reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni nel caso in cui l’ammontare degli elementi passivi fittizi sia inferiore ad € 100.000 (circostanza attenuante – comma 2 bis).

Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 500 quote, ovvero fino a 400 quote se l’importo delle fatture non supera gli € 100.000.

Modifiche introdotte dal D.lgs. 124/2019 (convertito in legge 157/2019).

– aumento della pena: reclusione da 4 a 8 anni (in luogo di quella da 1 anno e 6 mesi a 6 anni).

– introduzione circostanza attenuante – co. 2 bis: nel caso in cui l’ammontare degli elementi passivi fittizi sia inferiore ad € 100.000 si applica la pena della reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni.

– Sequestro/confisca per sproporzione: se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è superiore ad € 200.000

– Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 500 quote, ovvero fino a 400 quote se l’importo delle fatture non supera gli € 100.000.

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione); 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione) per la circostanza attenuante ex art. 2 comma 3.

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione); abrogazione circostanza attenuante speciale ex art. 2 comma 3.

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione pari a 10 anni e 8 mesi; con eventuali interruzioni 13 anni e 4 mesi; per la fattispecie più lieve 8 anni; con eventuali interruzioni 10 anni.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 3 D.lgs. 74/2000 – Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici

Fuori dai casi previsti dall’articolo 2, e’ punito con la reclusione da tre a otto anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, compiendo operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente ovvero avvalendosi di documenti falsi o di altri mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento e ad indurre in errore l’amministrazione finanziaria, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizi, quando, congiuntamente:

1. a) l’imposta evasa e’ superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro trentamila;
2. b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, e’ superiore al cinque per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o comunque, e’ superiore a euro un milione cinquecentomila, ovvero qualora l’ammontare complessivo dei crediti e delle ritenute fittizie in diminuzione dell’imposta, e’ superiore al cinque per cento dell’ammontare dell’imposta medesima o comunque a euro trentamila.

Il fatto si considera commesso avvalendosi di documenti falsi quando tali documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie o sono detenuti a fini di prova nei confronti dell’amministrazione finanziaria.

Ai fini dell’applicazione della disposizione del comma 1, non costituiscono mezzi fraudolenti la mera violazione degli obblighi di fatturazione e di annotazione degli elementi attivi nelle scritture contabili o la sola indicazione nelle fatture o nelle annotazioni di elementi attivi inferiori a quelli reali.

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La fattispecie incriminatrice sanziona il contribuente che compiendo operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente, ovvero avvalendosi di documenti falsi o di altri mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento e ad indurre in errore l’amministrazione finanziaria, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi o crediti e ritenute fittizi, quando sono superate congiuntamente due soglie di punibilità:

1) imposta evasa superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, ad € 30.000.

2) elementi attivi sottratti all’imposizione di ammontare complessivo superiore al 5% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati nella dichiarazione, o comunque superiore ad € 1.500.000; ovvero crediti e ritenute fittizie in diminuzione dell’imposta superiore di ammontare superiore al 5% dell’ammontare dell’imposta stessa, o comunque ad € 30.000.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, che si aggiunge alla coscienza e volontà di realizzare il fatto tipico (la dichiarazione di elementi attivi o passivi, crediti o ritenute fittizi).

Non punibilità: se i debiti tributari, comprensivi di sanzioni ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione, sempreché questi siano avvenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza dei accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.

Rapporti con altre fattispecie: specialità reciproca tra delitto di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ex art. 2 D.lgs.74/2000 e dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici ex art. 3 D.lgs. 74/2000: elemento comune ad entrambe le fattispecie è la presentazione di dichiarazione fraudolenta; la prima presuppone l’impiego di fatture o altri documenti analoghi relativi ad operazioni inesistenti, la seconda l’utilizzo di altri mezzi fraudolenti idonei ad ostacolare l’accertamento o ad indurre in errore l’amministrazione finanziaria.

Momento di consumazione del reato: presentazione della dichiarazione relativa alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto.

Sanzione: reclusione da 3 anni a 8 anni.

 Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 500 quote.

Modifiche introdotte dal D.lgs. 124/2019 (convertito in legge 157/2019).

– Aumento della pena: reclusione da 3 anni a 8 anni (in luogo di quella da 1 anno e 6 mesi a 6 anni).

– Applicazione sequestro/confisca allargata se l’imposta evasa è superiore ad € 100.000.

– Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 500 quote.

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione.

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione pari a 10 anni e 8 mesi; con eventuali interruzioni 13 anni e 4 mesi.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 4 D.lgs. 74/2000 – Dichiarazione infedele

Fuori dei casi previsti dagli articoli 2 e 3, è punito con la reclusione da due anni a quattro anni e sei mesi chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando, congiuntamente:

1. a) l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a euro centomila;
2. b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi inesistenti, è superiore al dieci per cento dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione o, comunque, è superiore a euro due milioni.

Ai fini dell’applicazione della disposizione del comma 1, non si tiene conto della non corretta classificazione, della valutazione di elementi attivi o passivi oggettivamente esistenti, rispetto ai quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati nel bilancio ovvero in altra documentazione rilevante ai fini fiscali, della violazione dei criteri di determinazione dell’esercizio di competenza, della non inerenza, della non deducibilita’ di elementi passivi reali.

Fuori dei casi di cui al comma 1-bis, non danno luogo a fatti punibili le valutazioni che complessivamente considerate, differiscono in misura inferiore al 10 per cento da quelle corrette. Degli importi compresi in tale percentuale non si tiene conto nella verifica del superamento delle soglie di punibilita’ previste dal comma 1, lettere a) e b).

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma penale mira a punire chiunque indichi in una delle dichiarazioni annuali relative alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi inesistenti, quando ricorrono congiuntamente due soglie di punibilità:

1)imposta evasa superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, ad € 100.000.

2) elementi attivi sottratti all’imposizione di ammontare superiore al 10% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o comunque superiore ad € 2.000.000.

Elemento soggettivo: il reato è punito a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, che si aggiunge alla coscienza e volontà di realizzare il fatto tipico (dichiarazione di elementi attivi fittizi o elementi passivi inesistenti).

Non punibilità: se i debiti tributari, comprensivi di sanzioni ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione, sempreché questi siano avvenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza dei accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali; se le valutazioni complessivamente considerate, differiscono in misura inferiore al 10 % da quelle corrette.

Rapporti con altre fattispecie: applicazione in via residuale rispetto alla fattispecie di dichiarazione fraudolenta mediante utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti ex art. 2 D.lgs. 74/2000 ed a quella di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici ex art. 3 D.lgs. 74/2000.

È escluso il concorso con la fattispecie ex art. 2 D.lgs. quando la condotta materiale ha ad oggetto la medesima dichiarazione, mentre non opera laddove le condotte siano diverse (omissione di elementi attivi; dichiarazione di elementi passivi inesistenti).

Momento di consumazione del reato: presentazione della dichiarazione relativa alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto.

Sanzione: reclusione da 2 anni a 4 anni e 6 mesi.

Non si applica la normativa D.lgs. 231/2001.

Modifiche introdotte dal D.lgs. 124/2019 (convertito in legge 157/2019).

– Aumento della pena: da 2 anni a 4 anni e 6 mesi (in luogo di quella da 1 anno a 3 anni)

– Abbassamento delle soglie di punibilità:

– imposta evasa superiore ad € 100.000 (in luogo dell’imposta evasa superiore ad € 150.000)

– elementi attivi sottratti all’imposizione di ammontare superiore ad € 2.000.000 (in luogo di € 3.000.000).

– Modifica causa di non punibilità ex co. 1 ter: l’esclusione della punibilità rimane quando le valutazioni complessivamente considerate (anziché singolarmente considerate), differiscono da quelle corrette in misura inferiore al 10%.

La prescrizione secondo la data del commesso reato:

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione).

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione rimane invariata (8 anni; 10 anni con eventuali interruzioni).

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 5 D.lgs. 74/2000 – Omessa dichiarazione

E’ punito con la reclusione da due a cinque anni chiunque al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte, quando l’imposta evasa e’ superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte ad euro cinquantamila.

E’ punito con la reclusione da due a cinque anni chiunque non presenta, essendovi obbligato, la dichiarazione di sostituto d’imposta, quando l’ammontare delle ritenute non versate e’ superiore ad euro cinquantamila.

Ai fini della disposizione prevista dai commi 1 e 1-bis non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto.

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma penale punisce il contribuente ed il sostituto d’imposta che non presenti, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, in caso di superamento della soglia di punibilità.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, che si aggiunge alla coscienza e volontà di realizzare il fatto tipico (omessa presentazione della dichiarazione).

Non punibilità: se i debiti tributari, comprensivi di sanzioni ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione, sempreché questi siano avvenuti prima che l’autore del reato abbia avuto formale conoscenza dei accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali.

Momento di consumazione del reato: scadenza del termine dilatorio di 90 giorni concesso al contribuente per presentare la dichiarazione successivamente alla scadenza del termine ordinario.

Sanzione: reclusione da 2 a 5 anni.

 Non si applica la normativa 231/2001

Modifiche introdotte dal D.lgs. 124/2019 (convertito in legge 157/2019).

– aumento della pena: reclusione da 2 anni a 5 anni (in luogo di quella da 1 anno e 6 mesi a 4 anni).

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione).

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione rimane invariata (8 anni; 10 anni con eventuali interruzioni).

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 8 D.lgs. 74/2000 – Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti

E’ punito con la reclusione da quattro a otto anni chiunque, al fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, emette o rilascia fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

Ai fini dell’applicazione della disposizione prevista dal comma 1, l’emissione o il rilascio di più fatture o documenti per operazioni inesistenti nel corso del medesimo periodo di imposta si considera come un solo reato.

Se l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti, per periodo d’imposta, è inferiore a euro centomila, si applica la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni.

[Se l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti è inferiore a euro 154.937,07 per periodo di imposta, si applica la reclusione da sei mesi a due anni.]

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma incriminatrice mira a punire chiunque emetta o rilasci fatture o altri documenti per operazioni inesistenti.

La fattispecie trova applicazione qualunque sia l’ammontare dell’imposta evasa.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto, in aggiunta alla coscienza e volontà di realizzare il fatto tipico (emissione o rilascio di fatture o documenti per operazioni inesistenti).

Non punibilità: non prevista

Rapporti con altre fattispecie: Ai sensi dell’art. 9 D.lgs. 74/2000, in deroga all’art. 110 c.p.: l’emittente di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo non è punibile a titolo di concorso nel reato previsto dall’art. 2;

chi si avvale di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti e chi concorre con il medesimo non è punibile a titolo di concorso nel reato previsto dall’art. 8.

È invece configurabile il concorso di persone nel caso di concorso nell’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti da parte di soggetti diversi dall’utilizzatore.

Momento di consumazione del reato: emissione della fattura o documento per operazioni inesistenti, ovvero emissione dell’ultima di esse in caso di più episodi nel medesimo periodo di imposta.

Sanzione: reclusione da 4 a 8 anni; reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni se l’importo delle fatture non supera gli € 100.000.

Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 500 quote, ovvero fino a 400 quote se l’importo delle fatture non supera gli € 100.000.

Modifiche introdotte dal D.lgs. 124/2019 (convertito in legge 157/2019).

– aumento della pena: reclusione da 4 a 8 anni (in luogo di quella da 1 anno e 6 mesi a 6 anni).

– introduzione circostanza attenuante – co. 2 bis: nel caso in cui l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti per periodo d’imposta sia inferiore ad € 100.000 si applica la pena della reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni.

– applicazione del sequestro/confisca per sproporzione se l’importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti è superiore ad € 200.000.

– Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 500 quote, ovvero fino a 400 quote se l’importo delle fatture non supera gli € 100.000.

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione); abrogazione circostanza attenuante speciale ex art. 8 comma 3.

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione pari a 10 anni e 8 mesi; con eventuali interruzioni 13 anni e 4 mesi; per la fattispecie più lieve 8 anni; con eventuali interruzioni 10 anni.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 10 D.lgs. 74/2000 – Occultamento o distruzione di documenti contabili

Salvo che il fatto costituisca più grave reato, è punito con la reclusione da tre a sette anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di consentire l’evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari.

Sintesi delle fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma incriminatrice mira a punire il sostituto di imposta che non versi entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale le ritenute dovute sulla base della dichiarazione o le ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata, in caso di superamento della soglia di punibilità di € 150.000 per ciascun periodo di imposta.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo generico, consistente nella coscienza e volontà di omettere di versare le ritenute dovute o certificate.

Non punibilità: se prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado i debiti tributari, comprensivi di sanzioni amministrative ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso.

Momento di consumazione del reato: termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta.

 Sanzione: reclusione da 6 mesi a 2 anni.

Non è applicabile la normativa 231/2001.

La fattispecie incriminatrice non è stata modificata dal D.lgs. 124/2019.

La prescrizione secondo la data del commesso reato:

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: la prescrizione rimane invariata (6 anni; 7 anni e mezzo con interruzione).

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione rimane invariata

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 10 bis D.lgs. 74/2000 – Omesso versamento di ritenute dovute o certificate

È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d’imposta.

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma penale incrimina chiunque occulti o distrugga totalmente o parzialmente le scritture contabili o i documenti di cui p obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero nello scopo di consentire l’evasione a terzi, in aggiunta alla coscienza e volontà di realizzare il fatto tipico (l’occultamento o la distruzione totale o parziale delle scritture contabili).

Non punibilità: non prevista

Rapporti con altre fattispecie: applicazione della fattispecie in via residuale, ove non sia configurabile un più grave reato.

Momento di consumazione del reato: momento in cui l’occultamento o la distruzione dei documenti contabili determinano l’impossibilità di ricostruire i redditi o il volume di affari.

Sanzione: reclusione da 3 a 7 anni.

Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 400 quote.

Modifiche introdotte dal D.lgs. 124/2019 (convertito in legge 157/2019).

– aumento della pena: reclusione da 3 a 7 anni (in luogo di quella da 1 anno e 6 mesi a 6 anni).

– Applicabilità normativa 231/2001: sanzione fino a 400 quote.

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: 8 anni (10 anni con interruzione).

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): durata della prescrizione pari a 9 anni e 4 mesi; con eventuali interruzioni 11 anni e 8 mesi.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 10 ter D.lgs. 74/2000 – Omesso versamento di IVA

E’ punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, l’imposta sul valore aggiunto dovuta in base alla dichiarazione annuale, per un ammontare superiore a euro duecentocinquantamila per ciascun periodo d’imposta.

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La norma penale incrimina il contribuente che non versi l’IVA dovuta in base alla dichiarazione annuale entro il termine previsto per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, laddove sia superata la soglia di punibilità di € 250.000 per ciascun periodo di imposta.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo generico, consistente nella coscienza e volontà di non versare l’IVA dovuta.

Non punibilità: se prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado i debiti tributari, comprensivi di sanzioni amministrative ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso.

Momento di consumazione del reato: termine previsto per ilo versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo

Sanzione: reclusione da 6 mesi a 2 anni.

Non è applicabile la normativa 231/2001.

Non sono state apportate modifiche dal D.lgs. 124/2019.

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: prescrizione rimane invariata.

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): prescrizione rimane invariata.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 10 quater D.lgs. 74/2000 – Indebita compensazione

E’ punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti non spettanti, per un importo annuo superiore a cinquantamila euro.

E’ punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti inesistenti per un importo annuo superiore ai cinquantamila euro.

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La fattispecie incriminatrice punisce chiunque ometta di versare le somme dovute utilizzando in compensazione crediti non spettanti o inesistenti, in caso di superamento della soglia di punibilità dell’importo annuo superiore ad € 50.000.

Elemento soggettivo: il delitto è punito a titolo di dolo generico, consistente nella coscienza e volontà di non versare le somme dovute, mediante l’utilizzo in compensazione crediti non spettanti o inesistenti.

Non punibilità: se prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado i debiti tributari, comprensivi di sanzioni amministrative ed interessi, sono stati estinti mediante pagamento integrale degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento previste dalle norme tributarie, nonché del ravvedimento operoso.

Momento di consumazione del reato: realizzazione dell’indebita compensazione.

Sanzione: reclusione da 6 mesi a 2 anni nel caso di compensazione con crediti non spettanti; reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni nel caso di compensazione con crediti inesistenti.

Non è applicabile la normativa 231/2001.

Non sono state apportate modifiche dal D.lgs. 124/2019.

La prescrizione secondo la data del commesso reato:

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: prescrizione rimane invariata.

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): prescrizione rimane invariata.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.

Art. 11 D.lgs. 74/2000 – Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte

E’ punito con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o sul valore aggiunto ovvero di interessi o sanzioni amministrative relativi a dette imposte di ammontare complessivo superiore ad euro cinquantamila, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva. Se l’ammontare delle imposte, sanzioni ed interessi e’ superiore ad euro duecentomila si applica la reclusione da un anno a sei anni.

E’ punito con la reclusione da sei mesi a quattro anni chiunque, al fine di ottenere per se’ o per altri un pagamento parziale dei tributi e relativi accessori, indica nella documentazione presentata ai fini della procedura di transazione fiscale elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore ad euro cinquantamila. Se l’ammontare di cui al periodo precedente e’ superiore ad euro duecentomila si applica la reclusione da un anno a sei anni.

Sintesi della fattispecie (aggiornata con la L. n. 157/2019)

La condotta: La fattispecie incriminatrice punisce due distinte condotte:

– l’alienazione simulata o il compimento di altri atti fraudolenti sui propri o altrui beni, idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva.

Se il predetto ammontare supera gli € 200.000 la pena è aumentata.

– L’indicazione nella documentazione presentata ai fini della procedura di transazione fiscale di elementi attivi di ammontare inferiore a quello effettivo o di elementi passivi fittizi per un ammontare complessivo superiore ad € 50.000.

Se il predetto ammontare supera gli € 200.000, la pena è aumentata.

Elemento soggettivo:

– Le condotte di cui al comma 1 sono punite a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di sottrarsi al pagamento delle imposte sui redditi o sul valore aggiunto ovvero di interessi o sanzioni relativi a tali imposte, unitamente alla coscienza e volontà del fatto tipico.

– Le condotte di cui al comma 2 sono punite a titolo di dolo specifico, consistente nel fine di ottenere per sé o per altri un pagamento parziale dei tributi e relativi accessori, unitamente alla coscienza e volontà del fatto tipico.

Non punibilità: non prevista

Momento di consumazione del reato:

– comma 1: alienazione simulata o compimento di altri atti fraudolenti sui beni, idonei a rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva.

– comma 2: presentazione della documentazione ai fini della transazione fiscale.

Sanzione:

– comma 1 primo periodo, comma 2 primo periodo: reclusione da 6 mesi a 4 anni.

– comma 1 ultimo periodo, comma 2 ultimo periodo: reclusione da 1 anno a 6 anni.

Non è applicabile la normativa 231/2001.

Non sono state apportate modifiche dal D.lgs. 124/2019.

La prescrizione secondo la data del commesso reato

Disciplina vigente per i reati commessi fino al 17.09.2011: 6 anni (7 anni e mezzo con interruzione).

Disciplina introdotta con la Legge 148/2011: prescrizione rimane invariata.

Dopo la riforma del D.lgs 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito con Legge 19 dicembre 2019): prescrizione rimane invariata.

La riforma Orlando (L. 103/2017) ha modificato la disciplina della sospensione del corso della prescrizione, con effetti sul termine di prescrizione dei reati tributari.

Il corso della prescrizione è sospeso fino al deposito della sentenza di appello e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

Dopo la sentenza di condanna in appello il termine rimane sospeso fino alla pronuncia della sentenza definitiva e comunque per un tempo non superiore ad 1 anno e 6 mesi.

La riforma della Legge 9 gennaio 2019 n. 3, le cui disposizioni relative alla prescrizione entrano in vigore dal 1° gennaio 2020, ha apportato modifiche alla disciplina della prescrizione, produttive di conseguenze in tema di reati tributari.

Il termine della prescrizione decorre, per il reato continuato, dal giorno in cui è cessata la continuazione.

Il corso della prescrizione rimane sospeso dalla pronuncia della sentenza di primo grado o del decreto di condanna fino alla data di esecutività della sentenza che definisce il giudizio o dell’irrevocabilità del decreto di condanna.